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El
pasado 14 de septiembre, el Congreso de la Unión aprobó una serie de iniciativas
de nuevas leyes fiscales, así como reformas a otras ya existentes, y la
abrogación de ciertas disposiciones. A la fecha de emisión de este boletín,
aún no se había realizado la publicación en el Diario Oficial de la Federación
de las citadas reformas, lo cual es indispensable para su entrada en vigor.
Es
importante señalar que también a la fecha en que liberamos el presente
documento, aún se encontraba en el Congreso en proceso de discusión y
posterior aprobación, en su caso, el paquete económico para el ejercicio
fiscal 2008.
En
este boletín presentamos un resumen de las modificaciones e información
que hemos considerado más relevantes, así como nuestros comentarios a
las mismas.
A
pesar de que el paquete económico para 2008 se encuentra aún en el Congreso
para su aprobación, conocemos al día de hoy ciertos datos que pueden ser
de interés, respecto de lo que podemos esperar para 2008, que son los
siguientes:
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porcentaje
se distribuirá en dos aspectos base, como sigue: Infraestructura: 67.4%
Disminución de tarifas eléctricas: 9.3%
b)
Otra área de interés prioritario que recibirá el 23.3% remanente de los
115,000 millones de pesos de recaudación adicional, será la generación
de desarrollo humano.
Dado
que dentro del paquete económico para 2008 que aún no ha sido aprobado,
se encuentra la Ley del Ingresos de la Federación (LIF) para dicho ejercicio
fiscal, cuya iniciativa no contemplaba la aprobación de las modificaciones
a leyes fiscales a las que nos referiremos en este boletín, anticipamos
que se tendrá que hacer un sinnúmero de ajustes a dicha iniciativa en
el proceso legislativo.
Condonación
de créditos fiscales
Como
se recordará, en la LIF para 2007, se estableció la operación de un programa
de condonación de créditos fiscales, que implica que los contribuyentes
soliciten la autorización respectiva al Servicio de Administración Tributaria
(SAT) antes del 31 de diciembre del 2007.
De
la lectura de la iniciativa de LIF para 2008, no se desprende que el programa
de condonación de adeudos fiscales se esté ampliando para ser aplicable
también en 2008, por lo que resulta de suma importancia señalar, que si
se está considerando tramitar una solicitud de condonación ante el SAT,
el tiempo se está agotando y como todos sabemos, el mes de diciembre es
normalmente muy complicado para llevar a cabo trámites en nuestro país
por las festividades y vacaciones de fin de año.
El
paquete de reformas fiscales comprende las siguientes:
1. Ley
del Impuesto Empresarial a Tasa Única.
2. Ley
del Impuesto a los Depósitos en Efectivo.
3. Decreto
que Reforma, Adiciona y Deroga Diversas Disposiciones de la Ley del Impuesto
sobre la Renta, del Código Fiscal de la Federación, de la Ley del Impuesto
Especial sobre Producción y Servicios y de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado, y se Establece el Subsidio para el Empleo.
4. Decreto
por el que se Reforman, Adicionan, Derogan y Abrogan Diversas Disposiciones
de la Ley de Coordinación Fiscal, Ley
del
Impuesto sobre Tenencia o Uso de Vehículos y de la Ley del Impuesto Especial
sobre Producción y Servicios.
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Cabe
aclarar que los índices económicos que aquí se mencionan, son los incluidos
en la presentación del paquete económico como estimaciones para 2008,
y de los cuales los que tendríamos que considerar como válidos, aunque
sujetos a la aprobación final de dicho paquete económico, serían los identificados
con la aprobación de la Reforma fiscal. Resulta curioso ver que el índice
de inflación no es modificado independientemente de la aprobación de las
modificaciones fiscales.
La
recaudación adicional que se espera a raíz de las citadas modificaciones
fiscales se estima que ascenderá a 115,000 millones de pesos, y se destinará
en una medida porcentual a los siguientes objetivos: a) Para la competitividad
y generación de empleos se destinará el 76.7% de la recaudación adicional.
Se señala también que dicho
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Boletín
Fiscal
Ley del
Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU)
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5. Iniciativa
de Decreto por el que se modifica el artículo 73 de la Constitución Política
de los Estados Unidos Mexicanos.
6. Decreto
que Reforma, Adiciona y Deroga Diversas Disposiciones de la Constitución
Política de los Estados Unidos Mexicanos.
7. Iniciativa
de Decreto por el que se Reforman, Adicionan, Derogan y Abrogan Diversas
Disposiciones Fiscales, para Fortalecer el Federalismo fiscal.
8. Decreto
que Reforma, Adiciona y Deroga Diversas Disposiciones de las Leyes Federal
de Presupuesto y Responsabilidad Hacendaria; Orgánica de la Administración
Pública Federal; de Coordinación Fiscal; de Adquisiciones, Arrendamientos
y Servicios del Sector Público; y de Obras Públicas y Servicios Relacionados
con las mismas.
9. Decreto
que Reforma y Adiciona Diversas Disposiciones de la Ley Federal de Derechos
en Materia de Hidrocarburos y se Derogan
y Reforman
Diversas Disposiciones del Decreto que Reforma Diversas Disposiciones
del Título Segundo, Capítulo XII de la Ley Federal de Derechos, publicado
en el Diario Oficial de la Federación el 21 de diciembre de 2005.
A continuación
comentamos los aspectos de aplicación general que consideramos más relevantes
de las reformas fiscales aprobadas para el ejercicio de 2008.
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se permite
un acreditamiento para neutralizar el efecto de la no deducibilidad, aunque
únicamente para el caso de las percepciones gravadas para el ISR, dejando
a las prestaciones de ley y previsión social que se consideren exentas
para el ISR, sin acreditamiento y por ende con un efecto de no deducible
permanente.
El impuesto
se determina sobre la base de flujo de efectivo, esto es, los ingresos
objeto del IETU se acumulan cuando se cobren y las deducciones autorizadas
se aplican cuando se eroguen o se paguen.
Con la entrada
en vigor de la LIETU, se abroga la Ley del Impuesto al Activo (LIA), permitiéndose,
como más adelante se comenta, la recuperación del Impuesto al Activo (IA)
pagado en los diez ejercicios anteriores, sujeto al cumplimiento de ciertos
requisitos y procedimientos, pero sobre todo a limitantes en cuanto al
monto realmente recuperable.
Un aspecto
importante que llama la atención, es que la LIETU será analizada en 2011,
principalmente en el aspecto de su eficiencia en la recaudación, para
determinar si pudieran eliminarse ciertos títulos y capítulos de la Ley
del Impuesto sobre la Renta (LISR) relacionados con el mismo, que ya no
tendría sentido mantener vigentes, y así el IETU dejaría de ser un impuesto
complementario para convertirse en un impuesto realmente único, con lo
cual un análisis detallado resulta aún más relevante.
Igualmente
se señala, que el Ejecutivo Federal evaluará los resultados y efectos
de la aplicación de la tasa del 16.5% que transitoriamente estará vigente
en 2008, tomando en cuenta el comportamiento de la economía del país,
para efectos de la presentación del paquete económico para 2009.
Sin mayores
preámbulos, a continuación comentamos con mayor detalle aquellos aspectos
de este nuevo impuesto que consideramos más importantes.
¿Quiénes
deben pagar el IETU?
Los sujetos
serán prácticamente los mismos que en el ISR, esto es, estarán obligados
al pago de este impuesto las personas físicas y morales residentes en
territorio nacional, así como los residentes en el extranjero con establecimiento
permanente en el país, que obtengan ingresos de los establecidos en esta
Ley, independientemente de dónde se generen.
Cabe aclarar
que por establecimiento permanente e ingresos atribuibles a éste, habrá
que referirse a lo establecido por la LISR o en su caso, a lo señalado
por los tratados para evitar la doble tributación que México tenga en
vigor.
¿Cuáles
son los ingresos que grava?
Serán objeto
de este impuesto los ingresos que obtengan los contribuyentes, independientemente
del lugar en donde se generen, por la realización de las siguientes actividades:
• Enajenación
de bienes
• Prestación
de servicios independientes
• Otorgamiento
del uso o goce temporal de bienes
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Ley del Impuesto Empresarial
a Tasa Única (LIETU)
Se crea esta
Ley para establecer un gravamen complementario respecto del Impuesto sobre
la Renta (ISR), por lo que se pagaría el Impuesto Empresarial a Tasa Única
(IETU) sobre el excedente entre este gravamen, después de la aplicación
de un sistema de acreditamientos que incluye el ISR propio, concepto al
cual nos referimos más adelante.
La LIETU entrará en vigor a partir
del 1 de enero de 2008.
Podríamos
decir que la metodología de cálculo del IETU se asimila a la del ISR,
en su concepto de determinación de una utilidad o pérdida, aunque al mismo
tiempo combina conceptos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA),
lo cual, de alguna manera complica inicialmente su entendimiento.
Conforme
a la exposición de motivos, se dice que el IETU es un impuesto mínimo
que parte de tasas impositivas bajas y una base amplia, con el mínimo
posible de deducciones, sólo permitiéndose las estrictamente indispensables
y relacionadas con el objeto gravado, ya que aquéllas que no cumplen con
esas características, se dice que distorsionan la base pago de impuestos
de los contribuyentes.
Con base
en lo anterior, el IETU no permite la deducción de intereses y regalías
(en este último caso, cuando se pagan entre partes relacionadas) ni obliga
a su correspondiente acumulación para la contraparte; en el caso de los
salarios y las aportaciones de seguridad social, si bien es cierto que
también son no deducibles,
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Boletín
Fiscal
Ley del
Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU)
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Se entiende
en principio por dichas actividades, las consideradas como tales en la
LIVA.
Para determinar
los ingresos gravados por el IETU, se incluirá no solamente el precio
o contraprestación pactados, sino también las cantidades que se les adicionen,
tales como: impuestos, sin incluir los trasladados como el Impuesto al
Valor Agregado (IVA) o el Impuesto Especial sobre Producción y Servicios
(IEPS), a menos que estos últimos no puedan ser acreditables, así como
los derechos, intereses normales y moratorios, penas convenidas, y los
depósitos o anticipos que se reciban.
También se
considerarán ingreso gravado los depósitos o anticipos que se le reembolsen
al contribuyente o las bonificaciones o descuentos que reciba, cuando
las operaciones con que estén relacionados hayan sido deducibles, así
como también las cantidades que se reciban de compañías de seguro cuando
ocurra el riesgo amparado.
Cabe aclarar,
que aun y cuando la referencia para definir las actividades cuyos ingresos
son objeto del impuesto y la mecánica para determinar el momento en que
se considera que se obtienen dichos ingresos, es la Ley del Impuesto al
Valor Agregado (LIVA), se señalan algunas excepciones o regla propias
para el IETU, como sigue:
a) No se considera dentro
de las actividades que grava el IETU
el otorgamiento
del uso o goce temporal de bienes entre partes relacionadas residentes
en México o en el extranjero que den lugar al pago de regalías y, por
tanto, los pagos por este mismo concepto no serán deducibles. En consecuencia,
las regalías pagadas a o entre partes independientes sí serán consideradas
tanto ingresos y como deducciones para el IETU para quien las pague.
En la LIETU
se señala expresamente que el concepto de partes relacionadas debe definirse
en función de lo establecido en la LISR.
b) Los
pagos de cualquier clase por el otorgamiento del uso o goce temporal de
equipos industriales, comerciales o científicos,
se consideran
como ingresos afectos al pago del IETU, aun y cuando el Código Fiscal
de la Federación (CFF) les dé el tratamiento de regalías; consecuentemente,
los pagos que por este concepto se efectúen, serán deducibles para fines
del impuesto.
c) Tampoco se consideran dentro de dichas
actividades a las operaciones de
financiamiento o de mutuo que den lugar al pago de intereses, que no queden comprendidas en el precio,
ni a las operaciones financieras derivadas cuando la enajenación del subyacente
al que
se encuentran
referidas no esté afecta al pago del IETU, por lo tanto los pagos de intereses
no serán deducibles, ni las cantidades que se paguen por celebrar dichas
operaciones financieras o las pérdidas que se sufran.
d) Cuando no se cobren los
ingresos por enajenación de bienes
o prestación
de servicios independientes que se exporten, durante los doce meses siguientes
a aquél en que se realice la exportación, se entenderá efectivamente percibido
el ingreso en la fecha en la que termine dicho plazo.
En el caso
de bienes que se exporten y sean enajenados o se otorgue su uso o goce
temporal, con posterioridad en el extranjero, dicha
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enajenación
o uso o goce temporal estará afecta al pago del IETU cuando el ingreso
sea acumulable para efectos del Impuesto sobre la Renta, o sea cuando
se expida el comprobante que ampare el precio, se envíe o entregue materialmente
el bien, se cobre o sea exigible total o parcialmente el precio, incluido
el cobro de anticipos para el caso de enajenación de bienes, o sea exigible,
lo que ocurra primero.
En virtud
de que en los supuestos mencionados en los dos párrafos anteriores, se
acumulara el ingreso antes de su cobro, se permite deducir las pérdidas
por créditos incobrables y caso fortuito o fuerza mayor, hasta por el
monto del ingreso afecto al IETU.
En disposiciones
transitorias, se establece que no estarán afectos al pago del IETU los
ingresos que obtengan los contribuyentes por las actividades gravadas
por el mismo, efectuadas con anterioridad al 1 de enero de 2008, aun y
cuando las contraprestaciones relativas a las mismas se cobren con posterioridad
a dicha fecha, salvo cuando los contribuyentes hubieran optado para los
efectos del Impuesto sobre la Renta por acumular únicamente la parte del
precio cobrado en el ejercicio, con el fin de que no se dé el caso de
un doble gravamen sobre el mismo ingreso.
¿Hay
ingresos exentos?
Los ingresos exentos de pago del
IETU, serán:
a) Los
que perciban la Federación, Estados y Municipios, los órganos constitucionales
autónomos y entidades paraestatales, así como la mayoría de las personas
morales con fines no lucrativos,
que conforme
a la LISR o de la LIF, estén considerados como no contribuyentes del ISR.
Conforme
a lo anterior, entre otras, no pagarán el IETU
las donatarias
autorizadas para recibir donativos deducibles
en los términos
de la LISR, por los ingresos que perciban
y con las
condiciones establecidas en la propia LIETU, que limita
otorgar a
persona alguna, beneficios sobre el remanente distribuible,
salvo cuando
también esa persona sea donataria autorizada.
Mediante
disposición transitoria, se establece que durante el ejercicio fiscal
de 2008, las sociedades o asociaciones de carácter civil que se dediquen
a la enseñanza, con autorización o con reconocimiento de validez oficial
de estudios en los términos de la Ley General de Educación, así como las
instituciones creadas por Decreto Presidencial o por Ley, cuyo objeto
sea la enseñanza, que no cuenten con autorización para recibir donativos
deducibles en los términos de la LISR, deberán pagar el IETU.
Sin embargo,
en el caso de que obtengan autorización aplicable para 2008 para recibir
donativos deducibles para fines del ISR, podrán solicitar la devolución
de las cantidades pagadas en dicho ejercicio por concepto de IETU.
b) Los
que obtengan las personas físicas y morales, provenientes de actividades
agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras que se encuentren exentos
del pago del ISR, siempre y cuando dichas personas se encuentren inscritas
ante el Registro Federal
de Contribuyentes
(RFC).
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Boletín
Fiscal
Ley del
Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU)
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c) Los
ingresos que perciban las sociedades mexicanas o asociaciones en participación,
en que participen fondos de pensiones y jubilaciones residentes en el
extranjero, en los términos y condiciones establecidos en la LISR, en
proporción a dicha participación.
d) Los
derivados de la enajenación de partes sociales, documentos pendientes
de cobro y títulos de crédito, excepto los que
se obtengan
por la enajenación de certificados de depósitos de bienes, cuando por
la enajenación directa de dichos bienes se hubiera estado gravado para
el IETU; tampoco estarán exentos los ingresos por la enajenación de certificados
de participación inmobiliaria no amortizables u otros títulos que lleven
implícitos derechos sobre inmuebles, salvo que en este último caso la
enajenación la realice una persona física y corresponda a una actividad
accidental, como se explica en el inciso g) más adelante.
e) Los
derivados de la enajenación de dichos certificados cuando sean emitidos
por los fidecomisos inmobiliarios denominados FIBRAS cuando se encuentren
inscritos en el Registro Nacional de Valores y su enajenación se realice
en bolsa de valores
o en un mercado reconocido.
f)
Los que provengan de las enajenaciones de moneda nacional
y moneda
extranjera, excepto cuando los ingresos por este concepto
representen
cuando menos el 90% de los ingresos gravados
por el IETU,
como seguramente será el caso de las casas de cambio.
g) Los
ingresos que perciban las personas físicas cuando en forma accidental
realicen alguna de las actividades afectas al pago del IETU.
Se considera
que las actividades se realizan en forma accidental cuando la persona
física NO perciba ingresos gravados para fines del ISR por actividades
empresariales y profesionales o por arrendamiento de bienes inmuebles.
Sin embargo, se reconoce que aún los que obtengan ingresos de los antes
mencionados, podrán beneficiarse de la exención para efectos del IETU,
si en el caso particular de enajenación de bienes, pueden comprobar que
dichos bienes no fueron deducidos para el IETU con anterioridad.
¿Qué
se puede deducir?
Los contribuyentes
solamente podrán efectuar las siguientes deducciones:
a) Las erogaciones
que correspondan a la adquisición de bienes, de servicios independientes
o por el uso o goce temporal de bienes, que utilicen para realizar las
actividades objeto del pago del impuesto (enajenación de bienes, prestación
de servicios independientes y uso o goce temporal de bienes) o para la
administración de las actividades mencionadas o en la producción, comercialización
y distribución de bienes y servicios, que den lugar a los ingresos por
los que se deba pagar el IETU.
De lo anterior
se desprende que serán deducibles la compra
de mercancías
para comercialización o transformación, pago de
servicios,
arrendamientos de bienes, gastos de administración
y de producción
y venta, así como las inversiones en bienes de activo
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fijo e intangibles,
terrenos, que correspondan o den lugar a las actividades por cuyos ingresos
se tenga que pagar el IETU. Es importante recalcar que las deducciones,
como los ingresos, se dan al momento de pagar o cobrarse, según sea el
caso y, por tanto, casos como las inversiones en activo fijo y la de mercancías,
podrán ser deducibles en su totalidad en el mismo ejercicio en que se
paguen, sin tener que aplicar las reglas de depreciación o costo de ventas,
como ocurre para fines del ISR.
Cabe mencionar
que tratándose de la importación de bienes se establece como requisito
que se compruebe que se cumplieron los requisitos para su legal estancia
en el país de conformidad con las disposiciones aduaneras aplicables,
dentro de lo cual quedan incluidos no solamente los bienes importados
en forma definitiva, sino también los importados temporalmente bajo el
programa IMMEX.
b) En
disposiciones transitorias se establece que los contribuyentes podrán
efectuar una deducción adicional tanto para la determinación del IETU
del ejercicio y de los pagos provisionales del mismo ejercicio, por las
erogaciones que efectúen en inversiones nuevas adquiridas en el periodo
comprendido del 1 de septiembre al 31 de diciembre de 2007, hasta por
el monto pagado en el citado periodo. Esta deducción adicional se aplicará
en una tercera parte en cada ejercicio fiscal a partir de 2008, hasta
agotarla. Cabe aclarar, que esta deducción adicional podrá actualizarse
por inflación por el tiempo transcurrido entre diciembre de 2007 y el
mes al que corresponda
el pago provisional
de que se trate, o el último mes del ejercicio en que se aplicará.
Se entiende
por inversiones, las consideradas como tales para efectos de la LISR,
y por nuevas las que se utilizan por primera vez en México, con lo cual
la inversión en terrenos no estaría incluida en este beneficio, por no
ser considerados parte de la definición de inversiones.
Se aclara
que la parte de las erogaciones por las inversiones nuevas, efectivamente
pagada con posterioridad al periodo citado, es decir, ya dentro del periodo
de vigencia de la LIETU, será deducible en los términos establecidos en
la Ley, esto es, al 100% por la parte que efectivamente se pague y no
en terceras partes.
c)
Se señala que las deducciones que se pretendan realizar deben cumplir
con los requisitos de deducibilidad a que se refiere la LISR, y expresamente
se establece que las adquisiciones soportadas con autofacturación son
no deducibles.
Aunque por
disposición transitoria se permitirá durante el ejercicio de 2008 que
estas adquisiciones se puedan comprobar a través de la autofacturación,
siempre que se trate de la primera enajenación realizada por las personas
físicas en los términos de las reglas de la Resolución Miscelánea Fiscal,
que incluye el que los contribuyentes enajenantes de los bienes de que
se trate, se encuentren registrados ante el RFC y, de no estarlo, que
tramiten su registro conforme a los procedimientos y plazos que establezca
el Servicio de Administración Tributaria (SAT).
d) Cuando
en los términos de la LISR las erogaciones sean parcialmente deducibles,
para el IETU se considerarán deducibles en la misma proporción o hasta
el límite que se establezca en dicha Ley.
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Boletín
Fiscal
Ley del
Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU)
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e) Las
contribuciones a cargo del contribuyente pagadas en México, con excepción
del IETU, del ISR, del Impuesto a los Depósitos
en Efectivo
(IDE), de las aportaciones de seguridad social y las contribuciones que
conforme a las disposiciones legales deban trasladarse, como sería el
caso del IVA y IEPS, a menos que no se tenga derecho a su acreditamiento
por estos dos últimos conceptos, caso en el cual sí serán deducibles,
junto con las pagadas por la importación de bienes o servicios.
También serán
deducibles las contribuciones a cargo de terceros pagadas en México cuando
formen parte de la contraprestación, excepto tratándose del ISR o de las
aportaciones de seguridad social.
f)
Igualmente serán deducibles las erogaciones por concepto
de aprovechamientos
a cargo del contribuyente por concepto de la explotación de bienes de
dominio público, por la prestación de un servicio público sujeto a concesión
o permiso, según corresponda, siempre que sea deducible en los términos
de la LISR.
g) El importe de las devoluciones
de bienes que se reciban
y de los
descuentos o bonificaciones que se otorguen, así como los depósitos o
anticipos que se devuelvan, siempre que hayan sido conceptos gravados
como ingresos para fines de este impuesto.
h) Las indemnizaciones
por daños y perjuicios y las penas convencionales, en los términos de
la Ley del IETU, salvo que se hayan originado por causa imputable al contribuyente.
i) Los premios
que paguen en efectivo quiénes organicen loterías, rifas, sorteos o juegos
con apuestas y concursos de toda clase, autorizados por las leyes.
j) Los donativos
no onerosos ni remunerativos en los términos y límites de la Ley del ISR,
en donde a partir de 2008 se adiciona una limitante del 7% de la utilidad
fiscal del ejercicio inmediato anterior a aquél en que se efectúa la deducción.
k) También
se establece que serán deducibles las pérdidas por créditos incobrables
y caso fortuito o fuerza mayor para los contribuyentes en general, limitadas
a las situaciones antes comentadas de reconocimiento anticipado de ingresos,
que se refieren específicamente a los casos de exportaciones de bienes
o servicios.
Cabe aclarar
que finalmente el texto de Ley que fue aprobado, no otorga el acreditamiento
del ISR retenido por pagos al extranjero por intereses y regalías, que
en los documentos discutidos en el Congreso estaba incluido, con lo cual
el impacto de la no deducibilidad queda al descubierto, con el correspondiente
efecto de incremento en la tasa efectiva del impuesto, sin que esto implique
ningún tipo de afectación a la obligación de retención del ISR, que deberá
de seguirse aplicando en su totalidad en función de lo señalado por la
LISR y, en su caso, por los tratados para evitar la doble imposición que
sean aplicables.
Por último,
en disposición transitoria se establece que no serán deducibles las erogaciones
que correspondan a enajenación de bienes, prestación de servicios independientes
y al uso o goce temporal de bienes que se utilicen para realizar las actividades
gravadas por el IETU, que se hayan devengado con anterioridad al 1 de
enero de 2008, aun cuando el pago se efectúe con posterioridad a dicha
fecha.
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¿Cómo
se calcula y se paga?
La base de
pago del IETU será la cantidad que resulte de disminuir de la totalidad
de los ingresos percibidos por las actividades mencionadas, las deducciones
autorizadas por esta Ley, que será el mismo procedimiento a aplicar en
caso de pagos provisionales considerando los montos acumulados de ingresos
y deducciones al mes al que corresponda el pago.
El impuesto
se determinará aplicando a la base así obtenida el 17.5%. Por disposición
transitoria se señala que la tasa aplicable para 2008 será del 16.5% y
en el 2009 del 17%. Cabe aclarar, que en disposición transitoria de la
Ley se establece que durante el ejercicio fiscal de 2008 se realizará
una evaluación del comportamiento de la tasa del IETU tomando en cuenta
el comportamiento de la economía del país, cuyos resultados se considerarán
para la preparación del paquete económico para 2009.
El IETU se
calculará por ejercicios y se pagará mediante declaración que se presentará
ante las oficinas autorizadas en el mismo plazo establecido para la presentación
de la declaración anual del ISR.
También se
efectuarán pagos provisionales de dicho impuesto a cuenta del impuesto
anual, en las mismas fechas que en el ISR.
Créditos
contra el IETU
Contra el
impuesto anual que resulte de aplicar la tasa prevista en esta Ley y contra
sus pagos provisionales, podrán efectuarse los siguientes acreditamientos
y en este orden:
a) El crédito
fiscal que resulte de aplicar la tasa del 17.5% (16.5 % para 2008 y 17%
en 2009) a la diferencia que resulte de disminuir de los ingresos gravados
las deducciones autorizadas por esta Ley, cuando el monto de dichas deducciones
sea mayor a los ingresos, es decir, cuando haya más deducciones que ingresos
y se genere una “pérdida de IETU”.
El crédito
fiscal que se determine en los términos del párrafo anterior podrá acreditarse
contra el IETU que se deba pagar en los diez ejercicios siguientes, aplicando
las mismas reglas que se establecen en la LISR para el caso de la amortización
de pérdidas y su monto se actualizará por inflación. En el caso de contribuyentes
que cuenten con concesión para la explotación de bienes del dominio público
o la prestación de un servicio público, el plazo será igual al de la concesión
otorgada.
El monto
de este crédito fiscal que pudiéramos denominar por “pérdidas de IETU”
podrá acreditarse contra el ISR causado en el ejercicio en que se generó
el crédito, sin que el monto aplicado pueda acreditarse contra el IETU
de años posteriores, y la aplicación del mismo no dará derecho a devolución
alguna.
Cabe aclarar
que el crédito de referencia no podrá transmitirse a otra persona en el
caso de fusión de sociedades y en el caso de escisión la distribución
del mismo se hará en función del valor de los inventarios y cuentas por
cobrar cuando la escindente realizaba actividades comerciales, o de los
activos fijos cuando la escindente realizaba otro tipo de actividades
empresariales; en ambos casos se
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Ley del
Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU)
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excluirá
de la mecánica a las inversiones en bienes inmuebles que no estén afectos
a la actividad preponderante.
b) Contra
la diferencia que se obtenga conforme al punto anterior, podrá aplicarse
el crédito fiscal que se otorga por las inversiones que se hayan adquirido
desde el 1 de enero de 1998 y hasta el 31 de diciembre de 2007, consistente
en aplicar un 5% en cada ejercicio fiscal a partir de 2008 y durante diez
años (50% en total), de la cantidad que resulte de multiplicar el factor
de 0.175 (0.165 para 2008 y 0.17 en 2009) al saldo actualizado pendiente
de deducir en el ISR al 1 de enero de 2008 de dichas inversiones.
De lo anterior
se desprende que un impuesto que supuestamente tiene como uno de sus sustentos
el estímulo a la inversión, castiga con el no reconocimiento de la mitad
del costo que aún está pendiente de aplicarse para fines del ISR, a todos
aquéllos que invirtieron en el país en los últimos diez años, como si
dicha inversión no tuviera la misma importancia para la economía que la
que se lleve a cabo a partir del 1 de septiembre de 2007. Inexplicablemente,
no es reconocida ni siquiera parcialmente, la inversión que aún cuente
con valores pendientes de deducirse y que provengan de inversiones realizadas
con anterioridad al 1 de enero de 1998.
El mencionado
crédito fiscal por inversiones realizadas previamente al 1 de septiembre
de 2007, se aplicará contra el IETU del ejercicio de cada uno de los diez
años siguientes y de los pagos provisionales correspondientes a los mismos
ejercicios, actualizado por inflación, y se perderá si antes del 2018
se enajenan las inversiones o dejan de ser útiles, lo cual podrá resultar
en un castigo adicional para las personas que se encuentren en esta situación,
además de asimétrico, pues en el caso en que se adquieran dichos bienes
por otro contribuyente del IETU, éste sí podrá considerarlo deducible
para fines del impuesto.
Es de suma
importancia que tengamos clara la diferencia real que existe entre la
deducción adicional por inversiones nuevas realizadas entre septiembre
y diciembre de 2007, comentada en la sección que trata sobre lo que se
puede deducir, y aquéllas realizadas entre 1998 y 2007, que obtienen un
crédito fiscal, pues en el primero de los casos, si resulta que la deducción
es excesiva para un ejercicio en particular, podrá beneficiar al contribuyente
en años posteriores bajo el esquema del crédito de “pérdidas de IETU”,
mientras que los créditos anuales para las inversiones de periodo 1998-2007,
solamente podrán aplicarse en el año que corresponda, y de no hacerlo
se perderá.
Con el objeto
de evitar dobles efectos, el crédito a que nos referimos en estos últimos
párrafos, se incluye una regla que establece que el crédito fiscal a que
nos referimos en los párrafos anteriores, aplicable a las inversiones
que cuentan con saldos pendientes de deducir para el ISR, no será aplicable
a las inversiones nuevas adquiridas en el periodo comprendido del 1 de
septiembre al 31 de diciembre de 2007.
Para concluir
con los tratos diferenciales, se establece que no serán deducibles las
erogaciones por las inversiones a las que se aplique el citado crédito,
pagadas con posterioridad al 31 de diciembre de 2007, mientras que para
las inversiones nuevas realizadas entre septiembre y diciembre de 2007,
sí se permitirá la deducción de pagos realizados a partir de 2008.
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c) También podrá aplicarse el crédito
de nómina que resulte
de multiplicar
el monto de las aportaciones de seguridad social pagadas en el ejercicio
y los salarios pagados o asimilables gravados por el ISR, por el factor
de 0.175 (0.165 para 2008 y 0.17 en 2009).
Como el acreditamiento
procede sólo para los salarios y asimilables que se encuentren gravados
para el ISR, y para las aportaciones de seguridad social, sin incluir
las prestaciones de ley y previsión social exentas del ISR, el efecto
neto de todo este cálculo deriva en gravar a las personas físicas y morales
que las eroguen a la tasa del IETU.
Es importante
señalar, que los créditos referidos en los dos incisos anteriores (el
de inversiones 1998-2007 y el de nóminas) no tienen orden establecido
entre sí.
d) Posteriormente
se podrá aplicar una cantidad equivalente al ISR propio del ejercicio,
hasta por el monto de dicha diferencia.
El ISR propio
por acreditar será el efectivamente pagado en el ejercicio. No se considera
efectivamente pagado el que se hubiera cubierto con acreditamientos o
reducciones, con excepción del acreditamiento del IDE o cuando el pago
se hubiera efectuado mediante compensación. Por lo tanto, no se considera
ISR propio el pagado mediante acreditamiento de estímulos fiscales establecidos
en la Ley de la materia como es el denominado “CONACYT” y el del “CINE”
y los demás estímulos que puedan establecerse en la LIF o cualquier otro
ordenamiento.
También se
considera ISR propio por acreditar el efectivamente pagado por la distribución
de dividendos que no provengan de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN)
o de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta Reinvertida (CUFINRE), siempre
que el pago mencionado se haya efectuado en el ejercicio por el que se
calcula el IETU. Mediante disposición transitoria se permite el acreditamiento
del ISR pagado sobre dividendos en los ejercicios de 2006 y 2007 contra
el IETU del ejercicio de 2008, que no haya sido acreditado con anterioridad
contra el ISR.
Además, se
considerará ISR propio el pagado en el extranjero, respecto de los ingresos
gravados por el IETU, el cual no podrá ser superior al monto del ISR acreditable
en los términos de la LISR, sin que en ningún caso exceda del monto que
resulte de aplicar la tasa del IETU al resultado correspondiente a las
operaciones realizadas en el extranjero.
El resultado
obtenido después de efectuar todos los acreditamientos
antes citados,
será el monto del IETU del ejercicio a cargo
del contribuyente,
y contra el mismo se podrán acreditar los pagos
provisionales
efectivamente pagados correspondientes al mismo
ejercicio.
Cuando no
sea posible acreditar, total o parcialmente los pagos provisionales efectivamente
pagados del IETU, los contribuyentes deberán compensar la cantidad no
acreditada contra el ISR propio del mismo ejercicio; en caso de existir
un remanente a favor después de efectuar la compensación, podrá solicitarse
su devolución.
Con base
en lo anterior, gráficamente podríamos presentar el orden de cálculo y
acreditamientos o disminuciones, de la siguiente manera:
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Boletín
Fiscal
Ley del
Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU)
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se
calcula el IETU a pagar?
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IETU antes de otros créditos
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intereses
devengados a cargo, integrándose también, el neto del resultado por posición
monetaria (REPOMO) que corresponda a créditos o deudas, cuyos intereses
conformen el citado margen, aplicando las normas de información financiera
que deben reconocer los miembros del sistema financiero, aun y cuando
algunas de las personas sujetas a la aplicación de este régimen particular,
no forman parte del sistema financiero como tal.
Aseguradoras
En el caso
de las instituciones de seguros, determinarán dicho margen sumando los
intereses devengados a su favor sobre los recursos afectos a las reservas
matemáticas de los seguros de vida y de pensiones y los intereses devengados
a su favor sobre los recursos afectos a los fondos de administración ligados
a los seguros de vida, disminuyendo los intereses que se acrediten a las
referidas reservas matemáticas y los intereses adicionales devengados
a favor de los asegurados, en los términos de la ley de la materia y de
la LIETU.
La definición
de intereses para fines de este sector, será la incluida en la LISR.
Deducciones
adicionales al margen de intermediación financiera
Derivado
de que el margen de intermediación financiera se considera ingreso afecto
al pago del IETU, cuando sea negativo podrá deducirse de los demás ingresos.
Como el margen
de intermediación financiera se acumula sobre la base de lo devengado,
se permite a los integrantes del sistema financiero a los que nos referimos
en los párrafos anteriores, deducir las pérdidas que sufran por créditos
incobrables, respecto de los servicios por los que devenguen intereses
a su favor, siempre que se cumplan los requisitos establecidos en la LISR
para dichas pérdidas, aun cuando para los efectos del ISR hayan optado
por efectuar la deducción del monto de las reservas preventivas globales
topado al 2.5% del saldo de la cartera anual. Una vez ejercida la opción,
no podrá variarse en ejercicios fiscales posteriores
Aseguradoras
La creación
o incremento de las reservas matemáticas vinculadas con los seguros de
vida, o de los seguros de pensiones derivados de las leyes de seguridad
social, realizada por compañías de seguros, así como la creación o incremento
que dichas instituciones realicen de los fondos de administración ligados
a los seguros de vida, y el incremento o creación de la reserva matemática
especial y otras reservas reguladas en la Ley General de Instituciones
y Sociedades Mutualistas de Seguros, y se cumpla con los requisitos respecto
del destino de la liberación al fondo especial de los seguros de pensiones.
Siguiendo
con las deducciones particulares de las compañías de seguros, se establece
que también podrán aplicar la creación o incremento de reservas catastróficas
en la parte en que exceda a los intereses reales, en los términos de la
ley de la materia en las condiciones establecidas en la Ley del ITU, aunque
si los intereses reales fueren mayores, ese exceso deberá formar parte
de la base de pago del IETU.
Se deja claro
que una disminución de reservas será considerada afecta al pago del IETU.
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Es relevante
comentar que el IETU no fue incluido en las reglas para ser objeto de
compensación universal, lo cual esperaríamos se reconsidere por las autoridades
fiscales.
En lo referente
a la mecánica de cálculo de los pagos provisionales, podemos decir que
es prácticamente igual que la del impuesto anual, con algunas aplicaciones
proporcionales de los créditos fiscales a que se hizo referencia en párrafos
anteriores, que son necesarias. Los pagos provisionales se deben calcular
sobre una base acumulativa de ingresos y deducciones.
Uno de los
puntos más importantes a considerar, es que el cálculo de los pagos provisionales
debe calcularse sobre ingresos y deducciones reales, por lo que los sistemas
y procedimientos de las personas físicas y morales deberán contemplar
contar con información prácticamente al día de los cobros y pagos realizados
efectivamente en función de los reportes de los bancos.
Reglas particulares
Sistema
financiero y otros asimilados
Tratándose
de las instituciones de crédito, las instituciones de seguros, los almacenes
generales de depósito, las arrendadoras financieras, las casas de bolsa,
las uniones de crédito, las sociedades financieras populares, las empresas
de factoraje financiero, las sociedades financieras de objeto limitado
y las sociedades financieras de objeto múltiple, así como de las personas
cuya actividad exclusiva sea la intermediación financiera, y de aquéllas
que realicen operaciones de cartera de cobranza crediticia, respecto de
los servicios que paguen y cobren intereses, se considera como prestación
de servicio independiente el margen de intermediación financiera correspondiente
a dichas operaciones.
Para que
se considere que la intermediación financiera sea actividad exclusiva,
el ingreso por el margen de intermediación financiera debe representar,
cuando menos, el 90% de los ingresos gravados por el IETU.
Ingreso
gravado
Se define
como margen de intermediación financiera, la cantidad que se obtenga de
disminuir a los intereses devengados a favor, los
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Boletín
Fiscal
Ley del
Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU)
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Por último,
se señala que serán deducibles para las compañías de seguros, las cantidades
que paguen a sus asegurados o beneficiarios cuando se generen los siniestros
y, en el caso de las afianzadoras, los montos que cubran para el pago
de reclamaciones.
Fideicomisos
La fiduciaria
determinará el resultado o el crédito de “pérdidas IETU” por las actividades
por las que deba pagarse el IETU y cumplirá por cuenta de los fideicomisarios
las obligaciones señaladas en la Ley, incluso la de efectuar pagos provisionales.
En el caso de los fideicomisos inmobiliarios llamados “FIBRAS” la fiduciaria
no tendrá la obligación de efectuar dichos pagos provisionales.
Los fideicomisarios
considerarán como ingreso gravado con el IETU en el ejercicio, la parte
del resultado que les corresponda de acuerdo con lo estipulado en el contrato,
mismo que acumularán a sus demás actividades objeto del IETU, y acreditarán
en esa misma proporción el crédito fiscal sobre “pérdidas de IETU” y los
pagos provisionales efectivamente realizados por la fiduciaria y la cantidad
que se determine de aplicar la tasa del IETU a las erogaciones de los
salarios gravados y las aportaciones de seguridad social (“crédito de
nóminas”).
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que hubieran
efectivamente pagado por concepto de IA, en los diez ejercicios inmediatos
anteriores a aquél en que efectivamente se pague el ISR, siempre que dichas
cantidades no se hubieran devuelto con anterioridad y no se haya perdido
el derecho a solicitar su devolución conforme a la LIA.
La devolución,
en ningún caso podrá ser mayor a la diferencia entre el ISR que efectivamente
se pague en el ejercicio de que se trate y el IA pagado (sin considerar
las reducciones del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo (RLIA),
que haya resultado menor en los ejercicios fiscales de 2005, 2006 o 2007
en los términos de la LIA, sin que en ningún caso exceda del 10% del IA
por el que se pueda solicitar devolución. El IA que corresponda para determinar
dicha diferencia será el mismo que se utilizará en los ejercicios subsecuentes.
Llama la
atención que para determinar la cantidad de IA a recuperar, se utilice
para calcular la diferencia el menor del IA pagado en los ejercicios de
2005, 2006 ó 2007, en donde en los dos primeros se permitía la deducción
de las deudas, y no el impuesto al activo teórico que resultaría a partir
de 2008 sin disminuir deudas, y que además sea el mismo que se utilice
en los ejercicios subsecuentes para determinar dicha diferencia.
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Cabe aclarar
que, como se prevé que pueda darse el caso de que a través del fideicomiso
se realicen actos gravados por el IETU, que al mismo tiempo no se consideren
actividades empresariales para fines del ISR, se establece en Ley la posibilidad
de que mediante la presentación de un aviso a la autoridad fiscal, todos
los fideicomisarios y fideicomitentes manifiesten que cumplirán directamente
con las obligaciones de la LIETU que les corresponda, y así lo hagan,
liberando por tanto a la fiduciaria de cumplir por cuenta de ellos con
las obligaciones propias del IETU.
Consolidación
fiscal
Las sociedades
controladas y la controladora, con independencia de la consolidación fiscal,
están obligadas al pago del IETU, de manera individual, en los mismos
términos que los demás contribuyentes, mediante declaración que presentarán
en el mismo plazo establecido para la presentación de la declaración anual
del ISR.
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Nota: Por
cada año que transcurra se pierde el derecho a recuperar el IA pagado,
conforme a la Ley del IA que se abroga
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En estos
casos, las sociedades controladas y la controladora considerarán, para
efectos del acreditamiento contra su IETU individual, como ISR propio
del ejercicio, el ISR que entregaron a la controladora.
La controladora
considerará como ISR propio, aquél que le hubiera correspondido de manera
individual de no haber consolidado su resultado fiscal.
Las sociedades
controladas también considerarán como ISR propio el que entregaron, en
los términos de las disposiciones fiscales de la LISR a las autoridades
fiscales, por lo que finalmente considerarán como ISR propio el 100%.
Impuesto
al activo por recuperar
Con la entrada
en vigor de la LIETU, se abroga la LIA. No obstante, mediante disposición
transitoria se establece que los contribuyentes podrán solicitar la devolución
de las cantidades pagadas y actualizadas
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Para fines
de mostrar numéricamente la forma en que operaría la regla de referencia,
a continuación presentamos el siguiente ejemplo:
Partiendo
de la base del texto correspondiente a esta regla transitoria, y en particular
respecto de la limitante del 10% ahí incluida, hemos realizado una serie
de cálculos con los que construimos una gráfica, que nos permite decir
que el impacto de dicha regla será que no se pueda recuperar en prácticamente
ningún caso el 100% del IA pagado en los diez ejercicios anteriores a
la entrada en vigor del IETU, puesto que el 10% de limitante se irá aplicando
al paso del tiempo a un saldo por recuperar menor, y así los que cuenten
con pagos de IA muy cercanos a 2008, podrán recuperar alrededor de un
65% del total del IA, mientras que aquellas empresas que cuenten con IA
más bien cercano a 1998, recuperarán montos cercanos a un 10%.
Para fines
de ilustrar de mejor manera lo que se comenta en el párrafo anterior,
incluimos la siguiente gráfica:
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Boletín
Fiscal
Ley del
Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU)
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fusión, exista
un cambio de accionistas de más del 10% de las acciones con derecho a
voto o cuando en las sociedades mexicanas que coticen en bolsa exista
un cambio de control en los términos de la LISR, o se realice un cambio
de actividad preponderante.
A continuación
presentamos unos cuadros sinópticos con las diferencias conceptuales principales
entre el ISR y el IETU
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Venta de
acciones (resultado)
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Ganancia
o Pérdida (cedular)
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Como siempre,
cada caso debe analizarse en particular, pero la consecuencia de la aplicación
de esta regla transitoria podrá repercutir en los flujos futuros de las
empresas que a la fecha de entrada en vigor de la norma cuenten con IA
por recuperar, por lo que consideramos de suma importancia sugerir que
este tipo de cálculos se lleven a cabo a la brevedad en las empresas,
con el fin de definir los planes de acción que sean necesarios.
En caso de
que la intención de la regla no haya sido la que quedó planteada en la
regla de referencia, sería indispensable que su aclaración sea llevada
a cabo a la brevedad.
El IA efectivamente
pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores a aquél en el que
efectivamente se pague el ISR, así como el IA que se tome en cuenta para
determinar la diferencia, se actualizarán por el periodo comprendido desde
el sexto mes del ejercicio al que corresponda el impuesto al activo, hasta
el sexto mes del ejercicio en el que resulte ISR a cargo del contribuyente
que dé lugar a la devolución del IA.
Para los
efectos anteriores, se observarán las mismas reglas que establecía la
LIA para la devolución de este impuesto.
Cuando el
ISR que se pague en el ejercicio sea menor al IETU del mismo ejercicio,
los contribuyentes podrán compensar contra la diferencia que resulte,
las cantidades de IA por las que tengan derecho a solicitar la devolución.
Contribuyentes
con declaratoria de concurso mercantil
Mediante
disposición transitoria se establece que la suspensión del pago del IETU,
así como su condonación, en los términos del Código Fiscal de la Federación
(CFF), incluirá a quienes a la fecha de entrada en vigor de la Ley (1
de enero de 2008) se hubiere decretado la declaratoria de concurso mercantil.
Lo anterior
será igualmente aplicable a quienes con anterioridad a la entrada en vigor
de la LIETU, hubieren celebrado el convenio con sus acreedores en términos
de la Ley de Concursos Mercantiles, conforme a las condiciones y requisitos
establecidos en la propia disposición transitoria, y por los plazos ahí
establecidos.
Asimismo,
se establece que este beneficio no será aplicable al caso en que durante
el periodo de suspensión, el contribuyente acuerde su
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Comparativo
de deducciones y pérdidas
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Salarios,
previsión social y carga social
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a) El
crédito fiscal aplicable contra el IETU por las inversiones que se hayan
realizado desde el 1 de enero de 1998 y hasta el 31 de diciembre de 2007,
se permite transmitir en el caso de fusión y escisión. Sin embargo, no
se contempla que también se transmita a través de dichos actos la deducción
adicional de los ejercicios
de 2008 a
2010 en una tercera parte en cada uno de estos ejercicios, de las inversiones
nuevas adquiridas en el periodo comprendido del 1 de septiembre al 31
de diciembre de 2007.
b) Al
no permitirse la deducción de las prestaciones de previsión social exentas
y no otorgarles el crédito de nóminas, se podrá inhibir
el otorgamiento
de éstas o provocar que el patrón las integre al salario del trabajador
para gravarlas y tener derecho a tomar el crédito, con el costo social
que esto conlleva para el trabajador.
c) No existen disposiciones transitorias
para la deducción de inventarios adquiridos
y pagados con anterioridad al 1 de enero de 2008 que estén pendientes
de deducir en el impuesto sobre la renta, ni para la disminución de pérdidas
fiscales pendientes de aplicar de
ejercicios anteriores, o los remanentes por deducir de inversiones anteriores al 1 de enero 1998; el efecto
de la deducción adicional de inversiones nuevas realizadas entre septiembre
y diciembre de 1997 y el crédito por el 50% de los remanentes por deducir
de las inversiones
adquiridas de 1998 a 2007 no es suficiente para reconocer erogaciones
válidas del pasado en el IETU, que sería propio de una adecuada transición.
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Boletín
Fiscal
Ley del Impuesto sobre la Renta
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d) Aún
no está claro si el IETU será acreditable por los residentes de los países
con los que México tiene celebrados tratados para evitar la doble tributación,
que tienen participación en empresas en México, ya que se cuestiona el
que sea un impuesto sobre
la ganancia.
e) Si
bien es cierto que se permite acreditar el impuesto pagado
en el extranjero
por los ingresos procedentes de fuente de riqueza ubicada en el extranjero,
no existe un transitorio que permita considerar como ISR propio el pagado
antes del 1 de enero de 2008 pendiente de acreditar contra el ISR, que
de acuerdo con la LISR, se cuenta con 10 años para efectuar su acreditamiento.
f)
El IETU se determina sobre la base de flujo de efectivo (excepto sistema
financiero) y el ISR propio sobre la base de lo devengado, incluso hay
contribuyentes que estiman el costo como los que celebran contratos de
obra o deducen gastos a prorrata en los casos de los establecimientos
permanentes en México de personas morales residentes en el extranjero,
lo cual generará una distorsión en el acreditamiento del ISR, por lo que
debieran de establecerse mecanismos para mitigar dichas distorsiones.
En el caso
de los depósitos en garantía recibidos por el arrendador, mientras que
para el IETU son ingreso, para el Impuesto sobre la Renta no lo son, lo
que podría generar problemas en el acreditamiento.
Ley del
Impuesto sobre la Renta
La mayoría
de las reformas a este ordenamiento entrarán en vigor a partir del 1 de
enero de 2008, salvo la prevista para limitar la exención de la enajenación
de acciones en bolsa realizada por personas físicas y residentes en el
extranjero, que entrará en vigor al día siguiente de la publicación de
las modificaciones a la LISR en el Diario Oficial de la Federación.
Las reformas
que consideramos más importantes a este ordenamiento, son las siguientes:
Disposiciones
generales
a) Para
efectos de las obligaciones establecidas en la Ley para los depositarios
de valores, se precisa quiénes se consideran que presten el servicio de
custodia y administración de títulos.
b) Con
motivo de la abrogación de la LIA, se elimina de la LISR toda referencia
a la misma, y en consecuencia, para poder determinar el valor del activo
que se considera de referencia para que no surta efectos la autorización
de consolidación por no manifestar controladas y desconsolidación por
no incorporar controladas
o por desincorporación
de las mismas, así como para obtener la utilidad del régimen de las maquiladoras
denominado “safe harbor”, se incorpora en la LISR la mecánica para determinar
el valor del activo, que estaba contenido en la LIA que desaparece.
Personas
morales residentes en México
a) Se considerarán
ingresos acumulables las cantidades recibidas en efectivo, en moneda nacional
o extranjera, por concepto
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de préstamos,
aportaciones para futuros aumentos de capital o aumentos de capital, mayores
a $600,000, cuando los contribuyentes no informen de dichas operaciones
a través de medios y formatos que para tal efecto señale el SAT mediante
reglas de carácter general, dentro de los 15 días posteriores a aquel
en el que reciban las cantidades correspondientes.
b) Para
poder hacer deducibles los salarios, se adicionan nuevos requisitos tales
como que el patrón calcule el impuesto anual de los trabajadores cuando
esté obligado a ello, solicitarles los datos necesarios para inscribirlos
en el RFC o su clave en caso de ya estar inscritos, así como cumplir con
las disposiciones que regulen el subsidio para el empleo, entre ellas,
la de hacer entrega del mismo a los trabajadores.
c) Los donativos serán deducibles hasta
por una cantidad que
no exceda
del 7% de la utilidad fiscal obtenida por el contribuyente en el ejercicio
inmediato anterior a aquél en el que se efectúe la deducción.
d) En
el caso de las pérdidas por créditos incobrables que se deducen en el
momento en que se da la notoria imposibilidad práctica de cobro, los cambios
son importantes ya que se incrementan substancialmente los montos como
sigue:
• A
partir de 2008 los créditos cuya suerte principal al día de su vencimiento
no excedan de treinta mil unidades de inversión que equivalen aproximadamente
a $120,000 (hasta 2007 el límite fijado por la Ley es de $20,000), cuando
en el plazo de un año contado a partir de que incurra en mora, no se hubiera
logrado su cobro. En este caso, se siguen considerando deducibles los
créditos incobrables en el mes en que se cumpla un año de haber incurrido
en mora.
• Lo
anterior también será aplicable tratándose de créditos contratados con
el publico en general, cuya suerte principal al día de su vencimiento
se encuentre entre cinco mil pesos
y treinta
mil unidades de inversión, siempre que el contribuyente de acuerdo con
las reglas de carácter general que al respecto emita el SAT informe de
dichos créditos a las sociedades de información crediticia que obtengan
autorización de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público de conformidad
con la Ley de Sociedades de Información Crediticia.
• En
el caso de créditos cuya suerte principal al día de su vencimiento sea
mayor a treinta mil unidades de inversión, el crédito podrá ser deducible
cuando el acreedor haya demandado ante la autoridad judicial el pago del
crédito o se haya iniciado el procedimiento arbitral convenido para su
cobro.
• Se
siguen manteniendo en la Ley, los mismos requisitos para tomar este tipo
de deducciones, como son que el acreedor informe al deudor que tomará
la deducción a efecto de que éste la acumule, así como que informe a más
tardar el 15 de febrero de cada año
de los créditos
incobrables que se dedujeron en el año de calendario inmediato anterior,
en los términos antes comentados.
e) No
serán deducibles los pagos por concepto del IETU, ni del impuesto a los
depósitos en efectivo, a cargo del contribuyente,
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Boletín
Fiscal
Ley del Impuesto sobre la Renta
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así como
tampoco las cantidades provenientes del subsidio para el empleo que entregue
el contribuyente en su carácter de retenedor, a las personas que le presten
servicios personales subordinados.
f) En el
caso de la pérdida obtenida en la enajenación de acciones, continúa el
régimen cedular para deducirlas solamente contra las ganancias que se
obtengan por el mismo concepto, con los siguientes cambios:
• Se
incorporan a la Ley los requisitos establecidos en el Reglamento de la
misma, con la diferencia de que en lugar de considerar como ingreso obtenido
el mayor entre el valor pactado por la enajenación de las acciones o el
contable, ahora se establece que el valor que referencia sea el de mercado,
en los términos establecidos por la propia Ley, con lo cual el soporte
de precios de transferencia será necesario.
• Para
el caso de operaciones celebradas con o entre partes relacionadas, se
deberá presentar dentro de los diez días siguientes a la operación el
estudio sobre la determinación del precio de venta de las acciones, en
los términos y con los métodos establecidos en la Ley.
• Dichas
pérdidas podrán deducirse en el ejercicio en que se generen utilidades
obtenidas en la venta de acciones en el mismo ejercicio o en los diez
siguientes, en lugar de los cinco siguientes que prevalecía como límite
en la actualidad.
• Tratándose
del régimen de consolidación, las pérdidas en enajenación de acciones
disminuidas por las sociedades controladas en los términos mencionados,
al formar parte de su utilidad o pérdida fiscal del ejercicio, automáticamente
se consolidan.
En el caso
de la sociedad controladora, para determinar el resultado fiscal consolidado,
al sumar su utilidad fiscal o restar su pérdida fiscal individual, lo
hará sin considerar la pérdida que provenga de la enajenación de acciones
emitidas por las sociedades controladas o por aquellas que no sean sociedades
controladas.
Para determinar
el resultado fiscal consolidado, la sociedad controladora podrá restar
las pérdidas que genere en la enajenación de acciones emitidas por sociedades
controladas que no hayan sido de las consideradas entre el gran público
inversionista y, para los mismos efectos, disminuir las que provengan
de la enajenación de sociedades NO controladas, de las utilidades que
por el mismo concepto obtenga de la venta de acciones emitidas por sociedades
NO controladas, dándose el régimen cedular en consolidación sólo por las
pérdidas de sociedades que NO sean controladas.
• Mediante
disposiciones transitorias se establece que las pérdidas que provengan
de la enajenación de acciones que se hubieran generado con anterioridad
al 1 de enero de 2008, únicamente se podrán deducir contra el monto de
las ganancias que, en su caso, obtenga el mismo contribuyente en el ejercicio
o en los cinco ejercicios siguientes en la enajenación de acciones o en
operaciones financieras derivadas de capital referidas a acciones o índices
accionarios. Estas pérdidas no deberán exceder el monto de dichas ganancias,
y además deberán cumplirse los requisitos que ya mencionamos.
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También transitoriamente
se señala, que la sociedad controladora para determinar su resultado fiscal
consolidado o la pérdida fiscal consolidada de ejercicios terminados a
partir de 2008, sumará o restará, según corresponda, las pérdidas que
provengan de la enajenación de acciones de sociedades controladas, obtenidas
por otras sociedades controladas y la sociedad controladora con anterioridad
al 1 de enero de 2008 y que hubieran sido restadas para determinar el
resultado fiscal consolidado de ejercicios anteriores a 2008, y que a
partir de este año se deduzcan de manera individual contra el monto de
las ganancias que obtengan en el ejercicio de que se trate, lo cual nos
parece correcto ya que de no ser por este transitorio se estaría duplicando
la deducción de las citadas pérdidas.
g) Mediante
disposición transitoria se da continuidad a los efectos previstos en la
LISR hasta 2007, para la recuperación del IA de las sociedades controladas
que se desincorporan del régimen de consolidación.
Para efectos
del párrafo anterior, cuando una sociedad controlada hubiera dejado de
serlo con posterioridad al 31 de diciembre de 2007, la sociedad controladora
disminuirá del monto del IA consolidado pagado en ejercicios anteriores
que tenga derecho a recuperar, el que corresponda a la sociedad que se
desincorpora y en el caso de que el monto del IA que la controladora tenga
derecho a recuperar sea inferior al de la sociedad que se desincorpora,
la sociedad controladora pagará la diferencia ante las oficinas autorizadas,
dentro del mes siguiente a la fecha de la desincorporación. Para estos
efectos, la sociedad controladora entregará a la sociedad controlada que
se desincorpora una constancia que permita a esta última la recuperación
del IA que le corresponda.
h) Para efectos
de los intereses que se recaracterizan como dividendos con todas las consecuencias
fiscales aplicables a éstos cuando se está ante la presencia de créditos
respaldados, no se considerarán como tales las operaciones en las que
se otorgue financiamiento a una persona, y el crédito esté garantizado
por acciones o instrumentos de deuda de cualquier clase, propiedad del
acreditado o de partes relacionadas de éste que sean residentes en México,
cuando el acreditante no pueda disponer legalmente de aquéllos, salvo
en el caso en el que el acreditado incumpla con cualesquiera de las obligaciones
pactadas en el contrato de crédito respectivo.
Personas
físicas residentes en México
a) Se reduce
de $1,000,000 a $600,000 el supuesto para las personas físicas residentes
en México de informar, en la declaración del ejercicio, sobre los préstamos,
los donativos y los premios, obtenidos en el mismo, siempre que éstos,
en lo individual o en su conjunto, no excedan de dicha cantidad.
En estos
casos, ya no se presume ni se admite prueba en contrario, sino que se
considerarán ingresos omitidos por la actividad preponderante del contribuyente
o, en su caso, en el capítulo de otros ingresos, a los préstamos y donativos
que no se declaren o se informen a las autoridades fiscales en la declaración
anual del ejercicio.
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Boletín
Fiscal
Ley del Impuesto sobre la Renta
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b) Prácticamente
se elimina la exención que tenían los accionistas personas físicas residentes
en México mayoritarios de sociedades emisoras mexicanas o extranjeras,
cuando a través de bolsa de valores concesionada o de mercados reconocidos
podían enajenarse libres de ISR las acciones de su propiedad, permitiéndose
dicha exención sólo en los casos en que se enajene menos del 10% de las
acciones representativas del capital social, o el control de la sociedad.
Por lo tanto,
dicha exención no será aplicable tratándose de la persona o grupo de personas,
que directa o indirectamente tengan 10% o más de las acciones representativas
del capital social de la sociedad emisora, a que se refiere la Ley del
Mercado de Valores, cuando en un periodo de veinticuatro meses, enajene
el 10% o más de las acciones pagadas de la sociedad de que se trate, mediante
una o varias operaciones simultáneas o sucesivas, incluyendo aquéllas
que se realicen mediante operaciones financieras derivadas o de cualquier
otra naturaleza análoga o similar.
Tampoco será
aplicable la exención para la persona o grupo de personas que, teniendo
el control de la emisora, lo enajenen mediante una o varias operaciones
simultáneas o sucesivas en un periodo de veinticuatro meses, incluyendo
aquéllas que se realicen mediante operaciones financieras derivadas o
de cualquier otra naturaleza análoga o similar. Para los efectos de este
párrafo se entenderá por control y grupo de personas, las definidas como
tales en la Ley del Mercado de Valores.
Salarios
a) Se
sustituye el crédito al salario por el subsidio al empleo, conservándose
las reglas aplicables al crédito al salario.
El subsidio
para el empleo será acreditable contra el ISR. En el supuesto de que dicho
subsidio sea superior a su Impuesto sobre la Renta, la diferencia será
entregada al trabajador. Las cantidades que entreguen los patrones a los
trabajadores sólo podrán acreditarse contra el ISR a su cargo o el retenido
a terceros.
b) En
lo referente al subsidio acreditable, éste se incorpora a la tarifa aplicable
para fines de retención de ISR, con una proporción base del 86%, pero
con un efecto real del 72%, después de aplicar el correspondiente procedimiento.
Residentes
en el extranjero
a) En
el caso de estos contribuyentes les serán aplicables las nuevas limitantes
establecidas para 2008 para aplicar la exención de la enajenación de acciones
emitidas por sociedades mexicanas que realicen a través de bolsa de valores
concesionadas en los términos de la Ley del Mercado de Valores o de acciones
emitidas por sociedades extranjeras cotizadas en dichas bolsas de valores,
que señalan que no podrán gozar de la exención quienes enajenen 10% o
más del total de acciones representativas del capital social de dichas
emisoras, o el control de las mismas.
b) Mediante
disposición de vigencia anual continúa para 2008 la retención del 4.9%
sobre los intereses pagados a bancos extranjeros, siempre que el beneficiario
efectivo de los intereses sea residente de un país con el que se encuentre
en vigor un tratado
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para evitar
la doble tributación y se cumplan los requisitos previstos en dicho tratado.
Como ya lo
hemos comentado años atrás, esta disposición que año con año se ha venido
publicando, debería ser incluida como texto permanente de Ley, de manera
tal que existiera certeza para el contribuyente en la contratación de
créditos de mediano y largo plazo.
Regímenes
fiscales preferentes (RFP)
Se reforma
completamente la regulación de regímenes fiscales
preferentes,
aunque aún siguen existiendo problemas de redacción
y claridad
de las disposiciones fiscales, que generan inseguridad jurídica.
Se elimina
de este apartado de la Ley, la referencia a los ingresos obtenidos de
manera directa, ya que los mismos estaban gravados ya por los Títulos
II y I V, lo cual era de esperarse, sin embargo, no se establece un régimen
transitorio para el caso de la pérdidas fiscales sufridas bajo la regla
anterior, que es necesaria para que puedan ser aplicadas en la determinación
del ISR conforme los Títulos II y I V, según sea el caso.
Los ingresos
que pueden ser sujetos a este procedimiento de gravamen dentro de la LISR,
son los obtenidos de manera indirecta a través de:
• Entidades extranjeras con
personalidad jurídica en el país
en que hayan sido constituidas,
por lo ingresos sujetos a un RFP
• Figuras
extranjeras sin personalidad jurídica, también por los ingresos sujetos
a RFP, y de
• Entidades o figuras transparentes,
por cualquier ingreso obtenido
Llama la
atención el caso de las entidades o figuras transparentes, pues si lo
son, pudieran ser ingresos directos como los que se eliminaron de esta
sección de la Ley, por lo que sería conveniente una aclaración por parte
de la autoridad fiscal, además de que se desconoce la necesidad de operar
para estas figuras en otros países.
Los ingresos
que se pretenden gravar son los obtenidos en efectivo, en bienes, en servicios
o en crédito, siendo susceptibles de incluirse los determinados de manera
presuntiva por las autoridades.
Se determina que se trata de un
ingreso gravado bajo un RFP, cuando:
a) No esté gravado el ingreso
en el extranjero, o
b) El
gravamen equivale a un impuesto inferior al 75% del que se hubiera causado
y pagado en México.
• Para estos efectos no se
considera impuesto, el que esté sujeto
a devolución o acreditamiento en
el extranjero, entre otros casos
• Se consideran todos los
impuestos pagados, cuando el ingreso
se obtenga
en una estructura de al menos dos entidades o figuras jurídicas extranjeras
La calificación
sobre el nivel de gravamen, debe realizarse por operación en lo individual;
sin embargo, se dice que cuando los ingresos se obtengan a través de una
entidad o figura extranjera, que
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Boletín
Fiscal
Ley del Impuesto a los Depósitos
en Efectivo
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tribute en
el país extranjero, se calificarán todas las operaciones en su conjunto.
Bajo la nueva regla, no se está
sujeto a gravamen en los siguientes casos:
1. Los
ingresos sean obtenidos a través de entidades o figuras jurídicas extranjeras
que:
a) Realicen
actividades empresariales, y
b) Sus
ingresos pasivos no sean mayores al 20% Se consideran ingresos pasivos:
• Intereses,
dividendos y regalías
• Enajenación
de acciones, títulos valor y bienes intangibles
• Operaciones
financieras derivadas cuyo subyacente sean acciones o deuda
• Comisiones
o mediaciones
• Enajenación
de bienes ubicados físicamente en otro país
• Prestación
de servicios fuera del país
2. Se
trate de ingresos de entidades extranjeras:
a) Que
tributen en el país del cual son residentes
b) Tasa
igual o mayor al 75% de la tasa de ISR aplicable en México (21%)
c) En que todos los ingresos sean gravados,
excepto dividendos de sociedades
del mismo país
d) Todas
las deducciones “efectivamente erogadas”
e) No
importan diferencias temporales
f)
Se presumirá por la autoridad que no se cumple con los requisitos, por
lo que la carga de la prueba será del contribuyente
3. Sean
ingresos por regalías:
a) Para
entidades o figuras jurídicas extranjeras
b) Sólo
patentes y secretos industriales
c) Intangibles
creados en el extranjero o adquiridos a “valor de mercado”
d) No
puede generar deducción en México
e) Regalías
a “valor de mercado”
f)
Tener contabilidad a disposición de las autoridades y presentar informativa
4.Cuando
no existe control efectivo o en la administración
a) Se
establece como supuesto que prueba la no existencia de control, que no
se pueda decidir el momento de reparto o distribución de los ingresos
b) Se
presume que el contribuyente tiene control, por lo que la carga de la
prueba será del contribuyente
c) Debe
considerarse la participación conjunta de partes relacionadas o personas
vinculadas
5. Para
el caso de entidades de financiamiento:
a) Tienen
que estar autorizadas para actuar como tales en el país que residan.
b) Los
ingresos deben utilizarse para cumplir “requisitos” para el otorgamiento
de créditos a personas que no sean partes relacionadas
c) No
debe generarse una deducción autorizada para un residente mexicano
d) Se
debe obtener autorización del SAT, sujeta a las condiciones que se establezcan
en reglas por publicar
6. Reestructuras accionarias
que impliquen:
a) La enajenación de acciones internacional,
incluidas las que se
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realicen por efecto de fusiones
y escisiones, sujetas a:
• Presentar
aviso previo a las autoridades fiscales el detalle de la reorganización,
con organigramas y pasos a seguir, así como razón de negocios o económica
valida
• Una
vez que se efectúe la reestructura, y dentro de los 30 días siguientes
a ésta, deberán entregarse los documentos de soporte a las autoridades
fiscales
• Permanencia en el Grupo
(+ 51%) cuando menos dos años
El régimen
de referencia sigue siendo cedular, es decir, que los ingresos y deducciones
no pueden combinarse con otros ingresos y deducciones que correspondan
a otros capítulos de la LISR, como si fuera un contribuyente distinto.
Los ingresos deben reconocerse como tales, aunque no sean distribuidos
efectivamente a las personas físicas o morales mexicanas.
Se dice que
todos los cálculos deben manejarse en la moneda en que se generan, y llevar
a cabo la conversión a pesos al tipo de cambio del último día del ejercicio
fiscal de las entidades en el país en el que residan, y cuando no se trate
de ingresos obtenidos a través de una entidad, la conversión a pesos se
hará al tipo de cambio del último día del año calendario.
Se reconoce
la posibilidad de acreditamiento de impuestos pagados en el extranjero,
e incluso de impuestos retenidos en México, con ciertas limitantes.
La contabilidad
debe estar a disposición de las autoridades fiscales, en el momento en
que la requieran.
Para efectos
de poder evitar el incurrir en una doble tributación, se deberán conservar
controles que muestren las utilidades que ya han tributado y que no lo
deberán hacer nuevamente cuando efectivamente sean distribuidas a la persona
física o moral mexicana.
Ley del Impuesto a los Depósitos
en Efectivo
Nace esta Ley con el propósito
de gravar los depósitos en efectivo.
De acuerdo
con la exposición de motivos, el impuesto a los depósitos en efectivo,
tiene un fin extrafiscal, ya que su función principal será identificar
a aquellas personas que omitan total o parcialmente el pago de alguna
contribución, ya sea porque no soliciten su inscripción en el Registro
Federal de Contribuyentes, porque omitan expedir comprobantes por las
actividades que realizan o porque consignen ingresos acumulables menores
a los reales en las declaraciones que presentan.
En el mismo
sentido, será un impuesto de control ya que, al ser acreditable o compensable
contra el Impuesto sobre la Renta obligará a los contribuyentes a declarar
correctamente sus ingresos y deducciones y, además permitirá identificar
a aquellas personas que deberían contribuir al gasto público pero que
al encontrarse en la economía informal no lo hacen, y mediante su interrelación
con otras
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Boletín
Fiscal
Ley del Impuesto a los Depósitos
en Efectivo
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personas
o con el sistema financiero, deberán absorber los costos del traslado
de este impuesto, sin poder acreditarlo ni compensarlo.
Es importante
comentar que esta Ley entrará en vigor a partir de julio de 2008, para
darle tiempo a las instituciones de crédito para la implementación de
los controles y registros que tendrán que establecerse para poder recaudar
y proporcionar la información que establece la propia Ley, por lo que
el impuesto se empezará a causar a partir de esa fecha.
¿Quiénes
deberán pagarlo?
Estarán obligadas
al pago del impuesto a los depósitos en efectivo (IDE), las personas físicas
y morales respecto de todos los depósitos en efectivo, en moneda nacional
o extranjera, que se realicen en cualquier tipo de cuenta que tengan a
su nombre en las instituciones del sistema financiero.
Se señala
que no se consideran depósitos en efectivo, los que se efectúen a favor
de personas físicas y morales mediante transferencias electrónicas, traspasos
de cuenta, títulos de crédito o cualquier otro documento o sistema pactado
con instituciones del sistema financiero, aún cuando sean a cargo de la
misma institución que los reciba.
¿Cómo
se calcula el IDE?
El impuesto
se calculará aplicando la tasa del 2% al importe de los depósitos que
se realicen en las cuentas de los sujetos de este impuesto, que sean superiores
a $25,000 mensuales, el cual será recaudado por las instituciones financieras
el último día del mes de que se trate, excepto en el caso de los depósitos
a plazo, cuyo monto individual exceda de $ 25,000 que se recaudará al
momento en el que se realicen tales depósitos.
Es importante
aclarar que de acuerdo a esta Ley, el impuesto se determinará sólo por
el excedente a $ 25,000. De tal suerte que para un depósito en efectivo
de $125,000, la base será de $ 100,000 y el impuesto de $ 2,000.
Dichas instituciones
lo enterarán en el plazo y en los términos que mediante reglas de carácter
general establezca la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, el cual
no deberá exceder de los tres días hábiles siguientes a aquél en el que
se haya recaudado el impuesto.
El monto
señalado se determinará considerando todos los depósitos en efectivo que
se realicen en todas las cuentas de las que el contribuyente sea titular
en una misma institución del sistema financiero.
De acuerdo
con lo anterior, si el contribuyente tiene varias cuentas en diferentes
instituciones de crédito mientras no rebase dicha cantidad en un mismo
banco, no será sujeto del pago de este impuesto.
¿Quiénes
están exentos?
No estarán obligadas al pago de
este impuesto:
a) Las Entidades
Federativas, los Municipios y las entidades de la administración pública
paraestatal y las personas morales con fines
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no lucrativos,
que estén consideradas como no contribuyentes del Impuesto sobre la Renta.
b) Las
instituciones del sistema financiero por los depósitos en efectivo que
se realicen en cuentas propias con motivo de su intermediación financiera
o de la compraventa de moneda extranjera, salvo los que se realicen en
cuentas concentradoras que tengan en otra instituciones a favor de sus
clientes.
c) Las personas físicas, por los depósitos
en efectivo realizados en sus
cuentas que a su vez sean ingresos por los que no se pague el impuesto
sobre la renta, que reciban por concepto de remuneraciones
en su calidad de agentes diplomáticos, consulares, empleados
de embajadas, delegaciones oficiales, etc.
d) Las
personas físicas y morales, por los depósitos en efectivo que se realicen
a las cuentas propias abiertas con motivo
de los créditos
que les hayan sido otorgados por las instituciones del sistema financiero,
hasta por el monto adeudado a dichas instituciones
¿Qué
obligaciones tienen las instituciones financieras?
Además de
recaudar y enterar el impuesto, tendrán que entregar al contribuyente
de forma mensual y anual, las constancias que acrediten el entero o, en
su caso, el importe no recaudado del impuesto por falta de fondos o porque
no fueron suficientes para recaudar la totalidad del impuesto y un registro
de los depósitos en efectivo que reciban, así como proporcionar anualmente
a más tardar el 15 de febrero la información del impuesto recaudado y
del pendiente de recaudar por falta de fondos en las cuentas de los contribuyentes
o por omisión de la institución de que se trate, entre otras obligaciones
establecidas en la propia Ley.
Si de la
información proporcionada por dichas instituciones se comprueba que existe
un saldo a pagar de impuesto por parte del contribuyente, la autoridad
determinará el crédito fiscal correspondiente, lo notificará al contribuyente
y le otorgará el plazo de diez días hábiles para que manifieste lo que
a su derecho convenga. Transcurrido dicho plazo, la autoridad procederá
al requerimiento de pago y posterior cobro del crédito fiscal, más la
actualización y recargos correspondientes, calculados a partir de la fecha
en que la cantidad no pudo ser recaudada, y hasta que sea pagada.
El impuesto
que no haya sido recaudado por falta de fondos, será objeto de actualización
y recargos, a partir del último día del ejercicio fiscal de que se trate
hasta que dicho impuesto sea pagado.
¿Se
puede acreditar?
El impuesto
a los depósitos en efectivo pagado en el ejercicio de que se trate, será
acreditable contra el impuesto sobre la renta a cargo en dicho ejercicio
y sus pagos provisionales, que cause la persona que recibió los depósitos
gravados por esta Ley, salvo que previamente hubiese sido acreditado contra
el impuesto sobre la renta retenido a terceros o compensado contra otras
contribuciones federales a su cargo o hubiese solicitado su devolución,
de lo contrario se considerará impuesto definitivo.
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Boletín
Fiscal
Ley del Impuesto Especial sobre
Producción y Servicios
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Cuando el
impuesto sobre los depósitos en efectivo efectivamente pagado en el ejercicio
sea mayor que el impuesto sobre la renta del mismo ejercicio, el contribuyente
podrá acreditar la diferencia contra el impuesto sobre la renta retenido
a terceros, y si después de efectuar este acreditamiento quedara todavía
saldo a favor, podrá compensarlo contra contribuciones federales a su
cargo, para al final, si todavía quedara saldo, éste podrá ser solicitado
en devolución.
En el caso
del acreditamiento del impuesto a los depósitos en efectivo contra los
pagos provisionales del Impuesto sobre la Renta, si después de aplicar
los procedimientos y compensación a que nos referimos en los párrafos
anteriores, subsistiere alguna diferencia, la misma podrá ser solicitada
en devolución, siempre y cuando esta última sea dictaminada por contador
público registrado y se cumpla con las reglas que al efecto se emitan.
Los contribuyentes
podrán optar por acreditar contra el pago provisional del Impuesto sobre
la Renta del mes de que se trate, una cantidad equivalente al monto del
Impuesto a los Depósitos en Efectivo que estimen que pagarán en el mes
inmediato posterior a dicho mes y, en caso de que el Impuesto a los Depósitos
en Efectivo acreditado en el mes fuera mayor que el efectivamente pagado
en 5% o más, la diferencia se enterará con actualización y recargos en
el mes siguiente a aquél en que se acreditó. Si el Impuesto a los Depósitos
en Efectivo acreditado fuera menor que el efectivamente pagado, la diferencia
podrá acreditarse, compensarse o solicitarse en devolución, en los términos
de la Ley.
¿Cómo
opera en el caso de Consolidación Fiscal?
Las sociedades
controladas, para determinar el impuesto que deban entregar a la sociedad
controladora, así como el que deban enterar ante las oficinas autorizadas,
tanto en pagos provisionales como en el impuesto del ejercicio, considerarán
el Impuesto sobre la Renta que resulte después de efectuar el acreditamiento
del IDE.
La sociedad
controladora podrá acreditar contra el Impuesto sobre la Renta consolidado
a cargo del ejercicio, únicamente el Impuesto a los Depósitos en Efectivo
que hubiese acreditado contra los pagos provisionales del Impuesto sobre
la Renta consolidado del mismo ejercicio.
La sociedad
controladora, cuando alguna o algunas de sus sociedades controladas de
manera individual efectúen el acreditamiento del Impuesto a los Depósitos
en Efectivo, podrá acreditar contra el pago provisional consolidado del
Impuesto sobre la Renta del mes de que se trate, únicamente el Impuesto
a los Depósitos en Efectivo que hubiesen acreditado de manera individual
dichas sociedades controladas contra el pago provisional del Impuesto
sobre la Renta del mismo mes, y el suyo propio, ambos en la participación
consolidable correspondiente al periodo por el que se efectúe el pago.
Cuando el
Impuesto a los Depósitos en Efectivo acreditado por la sociedad controladora
en los términos del párrafo anterior, sea superior al pago provisional
del Impuesto sobre la Renta consolidado del mes que se trate, el excedente
se podrá acreditar, compensar o devolver en los mismos términos que para
las sociedades que no consolidan, entre ellos, que para efectos de la
devolución ésta deberá ser dictaminada por contador público registrado.
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Tanto las
sociedades controladas como la controladora podrán optar por acreditar
contra el pago provisional del Impuesto sobre la Renta del mes de que
se trate, una cantidad equivalente al monto del Impuesto a los Depósitos
en Efectivo que estimen que pagarán en el mes inmediato posterior a dicho
mes, en los términos que ya comentamos en párrafos anteriores.
Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios
Premios
Se establece
un nuevo gravamen a partir del 1 de enero de 2008, por el cual se aplicará
un 20% al valor que se obtenga de la realización de juegos con apuestas
y sorteos, la realización de juegos o concursos en los que el premio se
obtenga por la destreza del participante en el uso de máquinas que se
efectúen en territorio nacional, y aquéllos en los que se reciban, capten,
crucen o exploten apuestas y los concursos en los que se ofrezcan premios
y en alguna etapa de su desarrollo intervenga directa o indirectamente
el azar.
Las personas
que realicen las actividades mencionadas, podrán disminuir del impuesto
correspondiente a dichas actividades en el mes que se trate, el monto
de la participación que corresponda al Gobierno Federal de los productos
obtenidos por los permisionarios, prevista en la Ley Federal de Juegos
y Sorteos.
Los Contribuyentes
también podrán disminuir del impuesto, en el mes de que se trate, el monto
del pago efectuado por concepto de los impuestos sobre apuestas y sorteos
que las entidades federativas tengan establecido, sin que esta disminución
exceda de la quinta parte del impuesto.
No se pagará
el impuesto a los premios por las actividades mencionadas en los siguientes
supuestos:
a) Cuando
se lleven a cabo por instituciones de beneficencia, sociedades que se
dediquen a la enseñanza con autorización y reconocimiento y asociaciones
o sociedades civiles que otorguen becas, que sean personas morales sin
fines de lucro autorizadas para recibir donativos deducibles para los
efectos de la Ley del Impuesto sobre la Renta, siempre que destinen la
totalidad de sus ingresos, una vez descontados los premios efectivamente
pagados, a los fines para los cuales fueron constituidas.
b) En
el caso de sorteos, cuando todos los participantes obtengan dicha calidad
sin sujetarse a pago, a la adquisición de un bien o a la contratación
de un servicio.
c) Tratándose
de sorteos, cuando todos los participantes obtengan dicha calidad a título
gratuito por el solo hecho de adquirir un bien o contratar un servicio,
siempre que el realizador cumpla con los siguientes requisitos:
• No obtenga
más de diez permisos para celebrar sorteos en un año de calendario
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Boletín
Fiscal
Ley del Impuesto al Valor Agregado
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• El monto
total de los premios ofrecidos en un año de calendario no exceda el 3%
de los ingresos obtenidos en el año inmediato anterior.
Los que realicen
sorteos en el ejercicio de inicio de actividades, podrán estimar sus ingresos
en dicho ejercicio para los efectos de lo dispuesto en este inciso. En
el supuesto de que el monto de los premios ofrecidos exceda el por ciento
a que se refiere el párrafo anterior, se pagará el impuesto que corresponda
de conformidad con lo dispuesto en esta Ley con la actualización y los
recargos respectivos.
Mediante
disposición transitoria se señala que tratándose de las actividades que
se realicen con posterioridad al 1 de enero de 2008, sólo quedarán afectas
al pago del impuesto sobre premios las cantidades efectivamente percibidas
a partir de su entrada en vigor, las cuales sólo se podrán disminuir con
el monto de los conceptos mencionados en la propia disposición transitoria.
Impuesto
a las gasolinas y diesel para los consumidores finales
Adicionalmente
al impuesto que sobre la enajenación e importación de gasolinas y diesel
que tienen que pagar las agencias de ventas de Petróleos Mexicanos (distribuidores)
que los enajenan en territorio nacional, y que finalmente queda implícito
en el precio final que pagamos todos los consumidores, ahora tendremos
que pagar un impuesto adicional, en las cuotas y condiciones que a continuación
mencionamos:
Se aplicarán
las cuotas siguientes a la venta final al público en general en territorio
nacional de gasolinas y diesel:
• Gasolina
Magna: 36 centavos por litro.
• Gasolina
Premium UBA: 43.92 centavos por litro.
• Diesel:
29.88 centavos por litro.
Las cuotas
previstas para la venta al público de gasolinas y diesel, se aplicarán
de manera gradual, de conformidad con lo siguiente:
a) En
el mes de calendario en que entre en vigor, se aplicará una cuota de 2
centavos a cada litro de Gasolina Magna, 2.44 centavos a cada litro de
Gasolina Premium UBA y 1.66 centavos a cada litro de Diesel.
b) Las
cuotas mencionadas en el inciso anterior, se incrementarán mensualmente
en 2 centavos, 2.44 centavos y 1.66 centavos, por cada litro de Gasolina
Magna, Gasolina Premium UBA y Diesel, respectivamente, hasta llegar a
las cuotas previstas.
c) A
partir del 1 de enero de 2012, las cuotas previstas se disminuirán en
una proporción de 9/11 para quedar en 2/11 de las cuotas contenidas en
la Ley.
Petróleos
Mexicanos y sus organismos subsidiarios, las estaciones de servicio y
demás distribuidores autorizados, que realicen la venta de los combustibles
al público en general, trasladarán un monto equivalente al impuesto establecido,
pero en ningún caso lo harán en forma expresa y por separado. El traslado
del impuesto a quien adquiera gasolina o diesel deberá incluirse en el
precio correspondiente.
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Las cuotas
a que se refiere este artículo no computarán para el cálculo del Impuesto
al Valor Agregado.
Los recursos
que se recauden, se destinarán a las entidades federativas, municipios
y demarcaciones territoriales, conforme a lo establecido en la Ley de
Coordinación Fiscal.
Mediante
disposición transitoria se establece que este impuesto a las gasolinas
y diesel, aplicará al consumidor a los quince días naturales siguientes
a la fecha de publicación en el Diario Oficial de la Federación.
Ley del Impuesto al
Valor Agregado
Será aplicable
la tasa del 10% a la enajenación en la región fronteriza, de los alimentos
preparados para su consumo en el lugar o establecimiento en que se enajenen,
inclusive cuando no cuenten con instalaciones para ser consumidos en los
mismos, cuando sean para llevar o para entrega a domicilio.
Hasta 2007,
la tasa aplicable para dicha enajenación en la región fronteriza era del
15%, por lo que a partir del 1 de enero de 2008, aplicará la del 10% en
lugar de la del 15%.
Ley del Impuesto sobre Tenencia
o Uso de Vehículos
Se señala
expresamente que se planea abrogar la Ley del Impuesto sobre Tenencia
o Uso de Vehículos, a partir del 1 de enero de 2012.
En caso de
que, en términos de lo dispuesto por la Ley del Impuesto sobre Tenencia
o Uso de Vehículos vigente hasta el 31 de diciembre de 2011, antes de
la fecha señalada en el párrafo anterior, las entidades federativas establezcan
impuestos locales sobre tenencia o uso de vehículos respecto de vehículos
por los que se deba cubrir el impuesto federal contemplado en la ley que
se abroga, se suspenderá el cobro del impuesto federal correspondiente
en la entidad federativa de que se trate.
Régimen
fiscal de Petróleos Mexicanos
Se reduce
la tasa del derecho ordinario sobre hidrocarburos vigente de 79.0% a 74.0%
en 2008, y se descontará anualmente 0.5% a partir de 2009 y hasta 2011
y 1.0% en 2012 para llegar a 71.5%, mediante un periodo de transición
de 5 años, entre el 2008 y el 2012. De acuerdo a lo anterior, en el año
2009 se aplicará una tasa de 73.5%; en el año 2010 una tasa de 73%, y
en el año de 2011 se aplicará una tasa de 72.5%.
Según la
exposición de motivos, los recursos que Petróleos Mexicanos obtenga con
el cambio al régimen fiscal, deberán destinarse a la inversión y de ninguna
manera al gasto corriente.
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Boletín
Fiscal
Código Fiscal de la Federación
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Código
Fiscal de la Federación
Ratificación
de firmas y representación ante las autoridades
Se faculta
a las autoridades fiscales para requerir al contribuyente la ratificación
de su firma en aquellos casos en que ésta sea ilegible o se dude de su
autenticidad. Adicionalmente se incorpora la obligación de los representantes
legales de acompañar a cualquier promoción una copia de la identificación
del contribuyente, que deberá ser cotejada con el original.
Suspensión
del plazo para efectuar las devoluciones
Cuando con
motivo de una solicitud de devolución las autoridades fiscales inicien
facultades de fiscalización para comprobar su procedencia, se suspenderá
el plazo para poner a disposición del contribuyente las cantidades solicitadas.
El ejercicio
de estas facultades no podrá exceder de un plazo de noventa días contados
a partir de que se notifique a los contribuyentes el inicio de las facultades.
En aquellos casos en que para verificar la procedencia de la devolución
sea necesario llevar a cabo compulsas, o cuando se trate de contribuyentes
respecto de los cuales sea necesario solicitar información a autoridades
fiscales o aduaneras de otro país o bien, se refieran a precios de transferencia
y verificaciones aduaneras, el plazo para concluir con esta revisión será
de ciento ochenta días, sin el pago de intereses.
Si concluida
la revisión se considera procedente la devolución solicitada, deberá efectuarse
dentro de los 10 días siguientes a aquél en que se notifique la resolución
correspondiente al contribuyente; si transcurrido este plazo las autoridades
no ponen a disposición del contribuyente las cantidades solicitadas, se
deberán pagar intereses.
El SAT establecerá
los casos en los que no obstante que se ordene el ejercicio de las facultades
de comprobación, no se suspenderán los plazos de devolución.
No se justifica
que el fisco “legalmente” pueda atrasar por 90 ó 180 días la devolución
solicitada, sin ninguna consecuencia, especialmente cuando se determine
la procedencia de la devolución, ya que los intereses sólo se generarán
conforme a la tasa prevista para los recargos si se devuelve después de
los diez días siguientes a la notificación de la resolución; lo cual puede
ser inconstitucional.
Solicitudes
de devolución electrónicas
Se disminuye
de $25,000 a $10,000 el importe mínimo requerido para que los contribuyentes
puedan solicitar la devolución mediante formato electrónico.
Responsables
solidarios
Se actualiza
como un supuesto en el que también se configura la responsabilidad solidaria
de los directores, gerentes o administradores únicos de las personas morales,
cuando ésta desocupe el local donde tenga su domicilio fiscal sin presentar
el aviso correspondiente.
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Adicionalmente,
se precisa que son los asociantes, y no los asociados, los responsables
solidarios con la A en P de las contribuciones causadas, en la parte del
interés fiscal que no alcance a ser garantizada por los bienes de ésta,
siempre que la A en P incurra en cualquiera de los supuestos a que se
refieren los incisos a), b), c) y d) de la fracción III del Artículo 26.
En ningún
caso, la responsabilidad mencionada excederá de la aportación hecha a
la A en P durante el período o la fecha de que se trate, no obstante que
el asociante no aporta nada en un contrato de A en P.
Facultades
de comprobación
a) Hechos diferentes. Actualmente
las autoridades fiscales están facultadas
para revisar el mismo ejercicio y las mismas contribuciones ya fiscalizadas,
cuando se compruebe que existen hechos diferentes.
En este tenor,
la presente reforma establece que la existencia de hechos diferentes podrán
estar sustentada en la documentación aportada por el contribuyente en
los medios defensa que promuevan y que no hubiera sido exhibida durante
el proceso fiscalizador.
No obstante
lo anterior, este derecho de las autoridades estará sujeto a que hayan
objetado de falsos dichos documentos en el medio de defensa correspondiente
o bien, cuando habiéndolo hecho, el incidente respectivo no haya sido
declarado improcedente.
b) Suspensión
de plazos para la conclusión de revisiones. El plazo para concluir
los procesos de fiscalización se suspenderá también cuando la autoridad
se vea impedida para continuar con sus facultades por caso fortuito o
fuerza mayor, hasta que la causa desaparezca, lo cual deberá publicarse
en el DOF y en la página del SAT.
c) Visitas
en materia de verificación de expedición de comprobantes fiscales y presentación
de solicitudes o avisos al RFC. En congruencia con lo resuelto por
la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la jurisprudencia
180/2006 al resolver la contradicción de tesis 146/2006-SS, se establece
un plazo perentorio de 6 meses para que las autoridades fiscales dicten
y notifiquen al contribuyente la resolución en la que determinen el crédito
fiscal derivado del incumplimiento a las disposiciones fiscales. Dicho
plazo deberá contarse a partir del vencimiento del plazo para desvirtuar
la comisión de la infracción.
Revisión
secuencial al dictamen
Se establecen
otros supuestos de excepción para que las autoridades fiscales ejerzan
sus facultades de comprobación, conforme a la revisión secuencial prevista
en el Código Fiscal de la Federación cuando:
1. El dictamen no surta efectos
fiscales.
2. El
contador público que formule el dictamen no esté autorizado o su registro
esté suspendido o cancelado.
3. No
se localice al contador público que formule el dictamen, desocupe el local
donde tenga su domicilio fiscal, sin presentar el aviso de cambio de domicilio
en los términos del RCFF.
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Boletín
Fiscal
Código Fiscal de la Federación
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4. El objeto
de los actos de comprobación versen sobre contribuciones o aprovechamientos
en materia de comercio exterior; clasificación arancelaria; cumplimiento
de regulaciones o restricciones no arancelarias; la legal importación,
estancia y tenencia de mercancías de procedencia extranjera en territorio
nacional.
Presunciones
iuris tantum
Conforme
a lo dispuesto en la fracción III del artículo 59, se consideran ingresos
y valor de actos o actividades por los que se debe pagar contribuciones,
los depósitos en la cuenta bancaria del contribuyente que no correspondan
a registros de su contabilidad.
En este sentido,
con esta reforma se precisa que se entenderá que los depósitos en la cuenta
bancaria correspondan a los registros de la contabilidad, cuando estando
obligado el contribuyente a llevar contabilidad, no la presente a la autoridad.
La presunción
antes señalada, alcanza también a los depósitos que en un ejercicio fiscal
sean superiores a $1’000,000.00 y se realicen en las cuentas de una persona
no inscrita en el RFC o que no esté obligada a llevar contabilidad.
Lo anterior
no resultará aplicable cuando con anterioridad al ejercicio de facultades
de comprobación, el contribuyente informe al SAT de los depósitos realizados,
conforme a los requisitos que se establezcan mediante reglas de carácter
general.
Motivación
de resoluciones fiscales
A fin de
salvaguardar la garantía de audiencia de los contribuyentes, se les otorga
un plazo de 15 días para que manifiesten por escrito lo que a su derecho
convenga, respecto de los expedientes o documentos que otras autoridades
proporcionen a las autoridades fiscales.
Plazo
para fincar responsabilidad solidaria
Se amplía
de tres a cinco años el plazo para determinar la responsabilidad solidaria
de liquidadores, síndicos, directores, gerentes y administradores; asimismo
de los socios y accionistas, y asociantes en la asociación en participación,
a partir de que la garantía del interés fiscal resulte insuficiente.
Responsabilidad
de los asesores
Serán responsables
los que presten servicios para omitir total o parcialmente el pago de
alguna contribución en contravención a las disposiciones fiscales. Esta
infracción se sancionará con una multa de $35,000.00 a $55,000.00.
El asesor
no cometerá esta infracción si manifiesta en la opinión que entregue por
escrito, que el criterio contenido en ella es diverso a los criterios
no vinculativos dados a conocer por las autoridades o bien, se señale
que su asesoría podría ser contraria a la interpretación de las autoridades
fiscales.
En caso de
que el asesor no realice la manifestación anterior, se considerará una
agravante y la multa se incrementará de un 10% a un 20% del monto de la
contribución omitida, sin que pueda exceder del
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doble de
los honorarios cobrados por la asesoría, consejo o prestación del servicio.
En congruencia
con esta adición, se derogan los artículos 91-C y 91-D que preveían infracciones
y sanciones para los asesores.
Defraudación
fiscal
Se modifica
el artículo 108 para aclarar que el delito de lavado de dinero se debe
perseguir de forma conjunta con el de defraudación fiscal.
Notificaciones
por estrados
Se precisa
que el plazo de 15 días durante el que deben permanecer fijadas o publicadas
las notificaciones por estrados o en la página del SAT, debe computarse
a partir del día en que se fija o publica el documento y que surtirá efectos
a partir del decimosexto día, contado a partir del día siguiente a aquél
en que se hubiera fijado o publicado el documento.
Suspensión
del PAE
En congruencia
con la entrada en vigor del IETU, se adiciona el artículo 144 del Código
Fiscal de la Federación a fin de prever que en caso de que un contribuyente
sea declarado en concurso mercantil, el cobro del IETU que se genere se
suspenderá desde que se emita dicha declaración y hasta que se firme el
convenio con acreedores o bien, se declare en quiebra.
De igual
forma, se prevé la posibilidad de solicitar la condonación del IETU en
términos de lo dispuesto por el artículo 146 B del Código.
Intervención
Finalmente,
tratándose del ejercicio de la facultad de intervención, se prevé la obligación
del interventor de separar, además, los costos y gastos indispensables
para la operación de la negociación en términos del RCFF.
Adicionalmente
se precisa que deberá retirar el 10% de los ingresos percibidos en efectivo,
mediante transferencia electrónica o depósitos a través de instituciones
del sistema financiero.
Por último,
se prevé que en caso de que no se puedan cumplir estas medidas por insolvencia,
la oficina ejecutora solicitará el inicio de un concurso mercantil ante
las autoridades competentes.
Disposiciones
transitorias
En el texto
de la iniciativa de esta reforma, el Ejecutivo señaló que resultaba conveniente
otorgar facilidades a las personas físicas con actividades empresariales
y profesionales así como a las personas morales, cuyos ingresos en 2007
no excedieran de cuatro millones de pesos, debido a la dificultad que
enfrentan estos contribuyentes para cumplir adecuadamente las obligaciones
fiscales.
En este sentido,
mediante disposición transitoria se establece la obligación a cargo del
Ejecutivo Federal de dictar tales medidas dentro de los 90 días siguientes
a la entrada en vigor del Decreto de reforma.
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De igual
forma, el SAT deberá expedir dentro del plazo antes mencionado, las reglas
de carácter general relativas a las normas de información que deben cumplir
las entidades autorizadas para recibir donativos deducibles en términos
de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
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